一、稅收籌劃的概念與特征
(一)稅收籌劃的概念
稅收籌劃是納稅人在法律許可的范圍內，根據政府的稅收政策導向，通過經營活動的事先籌劃或安排進行納稅方案的優化選擇，以盡可能地減輕稅收負擔，獲得“節稅”的稅收利益的合法行為。由于稅收籌劃在客觀上可以降低稅收負擔，因此，稅收籌劃又稱為“節稅”。舉一個簡單的例子：企業要走出國門，進行跨國投資，要在哪個國家辦企業，就應了解這個國家的稅收政策，以決定是辦分公司還是辦子公司。如果這個國家稅率比較低，就可以設立子公司;如果稅率比較高，就可以考慮辦分公司，這就是稅收方案的選擇問題，實際上就是一項稅收籌劃活動。在西方的大公司里，一般都設立了稅收籌劃的專門機構，它的稅收籌劃人員每年可以給公司節約一筆數額可觀的資金。目前，稅收籌劃在發達國家已成為令人羨慕的職業，在會計師事務所、律師事務所有一批人是專門從事這項工作的。稅收籌劃在我國還是一個新鮮事物，但其中也蘊藏著重要的商機，已經有眾多的大型企業在尋找專家、學者進行稅收籌劃，學界也開始有越來越多的學者對稅收籌劃的基本理論問題和基本實踐問題予以探討。可以預見，在未來的二十年，稅收籌劃將成為中國的一項“朝陽產業”。
(二)稅收籌劃的特征
從稅收籌劃的產生及其定義來看，稅收籌劃有如下五個主要特征：
第一，合法性。稅收籌劃是根據現行法律、法規的規定進行的選擇行為，是完全合法的。不僅僅是合法的，在很多情況下，稅收籌劃的結果也是國家稅收政策所希望的行為。我們要在法律許可的范圍內進行稅收籌劃，而不能通過違法活動來減輕稅收，減輕稅收的行為至少是不被法律所禁止的。因此，我們要熟悉現行的法律和政策規定。
第二，選擇性。企業經營、投資和理財活動是多方面的，如針對某項經濟行為的稅法有兩種以上的規定可選擇時，或者完成某項經濟活動有兩種以上方法供選用時，就存在稅收籌劃的可能。通常，稅收籌劃是在若干方案中選擇稅負最輕或整體效益最大的方案。例如，企業對于存貨的計價，有先進先出法、后進先出法、零售價法等可供選擇，企業應通過對物價因素、稅法規定的考慮，進行權衡選擇，以確定最佳納稅效果。
第三，籌劃性。在應稅義務發生之前，企業可以通過事先的籌劃安排，如利用稅收優惠規定，適當調整收入和支出，選擇申報方式等途徑對應納稅額進行控制，即稅負對于企業來說是可以控制的。從稅收法律主義的角度來講，稅收要素是由法律明確規定的，因此，從理論上來講，應該納多少稅似乎也應當是法律所明確規定的。但法律所規定的僅僅是稅收要素，即納稅主體、征稅對象、稅基、稅率、稅收減免等，但法律無法規定納稅人的應稅所得，也就是說，法律無法規定納稅人的稅基的具體數額，這樣就給納稅人通過適當安排自己的經營活動來減少稅基提供了可能，由于納稅人所籌劃的僅僅是應稅事實行為，而并沒有涉及到法律規定的稅收要素，因此，稅收籌劃與稅收法律主義是不矛盾的。此外，選擇納稅時間也屬于稅收籌劃的范圍。如稅法規定應稅行為發生后的30天內納稅，此時就可進行稅收籌劃，在應稅行為發生后的第30天納稅。這對一個經營額很大的企業而言，可節省大量的資金成本，取得遲延納稅的收益。
第四，目的性。企業進行稅收籌劃的目的，就是要在法律允許的限度內最大限度的減輕稅收負擔，降低稅務成本，從而增加資本總體收益。具體可細分為兩層;一是要選擇低稅負，低稅負就意味著成本低，資本回收率高：二是推遲納稅時間，取得遲延納稅的收益。這里要注意的是，目的性不能僅僅考慮某一個稅種，而要從企業的總體稅負考慮。比如，企業要交納5個或10個稅種，可能有1個稅種的稅率較高，但其他稅種的稅率比較低，因而，總體稅負還是比較低的，在這種情況下，應綜合考慮，選擇最佳方案。而不能只關注一個稅種，否則就可能出現在某一個稅種上減輕了稅收負擔，而在另外一個稅種上增加了稅收負擔，總體上可能是沒有獲得任何稅收利益，甚至還加重了企業的稅收負擔。因此，從整體的角度進行稅收籌劃是非常重要的原則。
第五，機率性。稅收籌劃是一種事先安排，涉及較多的不確定性因素，其成功率并非百分之百;同時，稅收籌劃的經濟效益也是一個預估的范圍，不是絕對數字。因此，企業在進行稅收籌劃時應盡量選擇成功概率較大的方案。從地域范圍來劃分，稅收籌劃可以分為國內稅收籌劃和國際稅收籌劃。國內籌劃是針對本國稅法進行的，主要考慮的因素有稅種的差別、稅收優惠政策、成本費用的列支等。國際稅收籌劃則要考慮不同國家、國際組織的稅法規定，相關國家的稅收協定等。中國企業和美國企業之間進行貿易，就要熟悉美國的稅法規定，如美國的網上交易實行零稅率，如果我們不了解，就無法據此進行稅收籌劃活動。在實務中，我們還應關心一些法律前沿和技術前沿問題，以更好的設計企業的稅收籌劃活動。比如，對電子商務交易的納稅問題，稅務機構目前還是一片空白，這需要我們加強對這些前沿課題的研究工作。
二、稅收籌劃的前提條件
稅收籌劃的前提條件是指進行稅收籌劃所必須具備的基本條件。稅收籌劃并不是在任何條件和環境下都可以進行的。我國在很長一段時間內沒有稅收籌劃，也不知道什么是稅收籌劃，而發達國家已經在很長一段時期內實踐著稅收籌劃并已將其發展為一項非常有前途的產業，這種截然相反的狀況與是否具備稅收籌劃的前提條件具有很大關系。不具備稅收籌劃的前提條件就無法進行稅收籌劃，也不容許有稅收籌劃的存在，而一旦具備了稅收籌劃的前提條件，稅收籌劃就會如雨后春筍一般冒出來，這同樣是不以個別人的主觀意志為轉移的。因此，探討稅收籌劃的前提條件是研究稅收籌劃的一個非常重要的基本理論問題。我們認為，稅收籌劃的前提條件主要包括兩個方面：稅收法治的完善和納稅人權利的保護。
(一)稅收法治的完善
稅收法治是實現了稅收法律主義以及依法治稅的一種狀態。稅收法治的完善的基本前提條件是稅收立法的完善。稅收法治的完善之所以是稅收籌劃的前提條件是因為稅收籌劃是在法律所允許的范圍內進行的籌劃活動，而如果沒有完備的法律，則一方面無法確定自己所進行的籌劃是否處于法律所允許的范圍內，也就無法區分自己的行為是稅收籌劃還是違法避稅甚至偷稅，另一方面，稅法不健全，納稅人往往通過鉆法律的漏洞來達到減輕稅收負擔的效果，而沒有必要進行耗費精力和人力、物力的稅收籌劃行為。
稅收籌劃首先在稅收法治比較完善的國家興起也在某種程度上驗證了我們的觀點。我國在很長一段時間沒有出現稅收籌劃，甚至沒有人提出稅收籌劃，與我國稅收法治建設的水平較低有很大關系，目前我國正在加緊進行稅收法治建設，依法治稅的口號也提出了許多年，這樣，客觀上就為稅收籌劃提供了一個發展的空間。我們相信，在未來二十年，我國的稅收法治建設將提高到一個較高的水平，因此，稅收籌劃的發展前景也是非常樂觀的。
(二)納稅人權利的保護
納稅人權利保護也是稅收籌劃的前提條件，因為，稅收籌劃本身就是納稅人的基本權利-稅負從輕權的基本體現。稅收是國家依據法律的規定對具備法定稅收要素的人所為的強制征收，稅收不是捐款。納稅人沒有繳納多于法律所規定的納稅義務的必要。納稅人在法律所允許的范圍內選擇稅負最輕的行為是納稅人的基本權利，也是自由法治國中“法不禁止即可為”原則的基本要求。如果對納稅人權利都不承認或者不予重視，那么作為納稅人權利之一的稅收籌劃權當然得不到保障。世界稅收籌劃比較發達的國家都是納稅人權利保護比較完善的國家，而納稅人權利保護比較完善的國家也都是稅收籌劃比較發達的國家。
我國的稅收籌劃之所以姍姍來遲，其中一個很大的原因就是不重視納稅人權利保護。目前仍有人沒有從納稅人權利的角度來認識稅收籌劃，把稅收籌劃認定為納稅人投機取巧、與國家爭利益的行為，這是不利于稅收籌劃事業發展的。稅收籌劃作為納稅人的一項基本權利，應當得到法律的保護，應當得到整個社會的鼓勵與支持。我國納稅人權利保護的水平在不斷提高，因此，稅收籌劃也必將在納稅人行使自己權利的過程中不斷發展壯大。
三、稅收籌劃應遵循的基本原則
稅收籌劃是一項經濟價值巨大、技術層次很高的業務。開展稅收籌劃工作，政府與企業均會獲得巨大的收益。對企業而言，有可能實現企業稅后利潤最大化;對政府來講，則有助于更好地體現政府稅收法律及政策的導向功能，促進稅收法律法規的完善。
盡管稅收籌劃是一項技術性很強的綜合工作，但在籌劃過程中，還應遵循一些基本的原則。只有遵循這些基本原則，才能保證稅收籌劃預期目標的實現。在稅收籌劃過程中需要遵循的基本原則主要包括以下八個方面：
1.賬證完整原則。企業應納稅額要得到稅務機構的認可，而認可的依據就是檢查企業的帳簿憑證。完整的帳簿憑證，是稅收籌劃是否合法的重要依據。如果賬簿憑證不完整，甚至故意隱藏或銷毀賬簿憑證就有可能演變為偷稅行為。因此，保證賬證完整，是稅收籌劃的最基本原則。
2.綜合衡量原則。企業稅收籌劃要從整體稅負來考慮：同時，應衡量“節稅”與“增收”的綜合效果。企業稅負的減少，并不等于整體收益的增加，當企業面臨多種稅收選擇時，應選擇納稅不一定是最少但總體收益最多的方案。稅收負擔僅僅是企業負擔的一個方面，雖然是非常重要的方面，但并非全部，因此，如果某項方案降低了稅收負擔，但增加了其他的成本，比如工資成本、原材料成本或基本建設成本等等，則這種方案就不一定是最理想的方案。稅收籌劃的本意在于企業在生產經營過程中把稅收成本作為一項重要的成本予以考慮，而不是一味強調降低企業稅收負擔，而不考慮因此所導致的企業其它成本的增加。
3.所得歸屬原則。企業應對應稅所得實現的時間、來源、歸屬種類以及所得的認定等作出適當合理的安排，以達到減輕所得稅稅負的目的。稅法對于不同時間實現的所得、對于不同來源的所得、對于不同性質的所得所征收的稅收往往是不同的，因此，如果企業能在法律所允許的范圍內適當安排所得的這些具有稅法上意義的特征，就有可能實現降低所得稅負擔的目標。
4.充分計列原則。凡稅法規定可列支的費用、損失及扣除項目應充分列扣。充分列扣一般有四種途徑：一是適當縮短以后年度必須分攤的費用的期限，如可對某些設備采用加速折舊法，縮短無形資本攤銷期限;二是以公允的會計方法增加損失或費用：如在通貨膨脹較嚴重時期，可對原材料的成本采用后進先出法計價;三是改變支出方式以增加列支損失和費用;四是增加或避免漏列可列支扣除項目。充分計列原則所減輕的主要是企業所得稅，因為企業所得稅是對凈所得征稅，充分計列了各種費用、損失和扣除項目就相應降低了應稅所得和企業所得稅，也就打到了稅收籌劃的目的。當然，這里所謂的“充分”是指在法律所允許的限度內，而并不是說起也可以任意地“充分”，否則就可能演變為違法避稅或者偷稅。
5.利用優惠原則。利用各種稅收優惠政策和減免規定進行稅收籌劃，這種方式所達到的節稅效果很好，而且風險很小，甚至沒有什么風險。因為稅收優惠政策都是國家所鼓勵的行為，是符合國家稅收政策的，因此，其合法性是沒有問題的。比如，現在開發中西部地區有稅收優惠，企業可以把一部分產業移到中西部地區，以利用稅收優惠，獲得稅收收益。
6.優化投資結構原則。企業投資資金來源于負債和所有者權益兩部分。稅法對負債的利息支出采用從稅前利潤中扣除的辦法，而對股息支出則采用稅后利潤中扣除的辦法。因此，合理地組合負債和所有者權益資金在投資中的結構，可以降低企業稅負，最大限度的提高投資收益。
7.選擇機構設置原則。不同性質的機構，由于納稅義務的不同，稅負輕重也不同。稅收籌劃要考慮企業組織形態。如母子公司分別是納稅主體，分公司要繳納20%預提所得稅，子公司所得稅率為33%.企業擬在某地投資，是設立總公司還是分公司，是母公司還是子公司，需要慎重考慮。
8.選擇經營方式原則。經營方式的不同，適用稅率也不一樣。因此，企業可靈活選擇批發、零售、代銷、自營、租賃等不同的經營方式，以降低企業稅負。
以上基本原則需要在稅收籌劃的過程中綜合考慮、綜合運用，而不能只關注某一個或某幾個原則，而忽略了其他原則，否則就可能在遵循某一原則的同時又違反了其他原則，最終很可能達不到稅收籌劃的最初目標。另外還需要強調的是，以上基本原則都必須在法律所允許的限度內，或者說合法原則是最初的原則也是最后的原則。稅收籌劃必須以合法為出發點，最后所設計出來的方案也必須接受合法性的檢驗，只有具備合法性的籌劃和設計才屬于我們所說的稅收籌劃，否則，所謂的籌劃就可能屬于偷稅與違法避稅的預備行為。
四、稅收籌劃與偷、避稅的關系
(一)稅收籌劃與偷稅的關系
稅收籌劃與偷避稅的目的是一致的，即都要使企業的稅負最小化。但稅收籌劃與偷稅存在本質的區別：前者是合法的，而后者是違法的。偷稅是有意采取欺騙手段違反稅法來逃避應繳稅款，采取的手段有偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，在帳簿上多列支出或不列、少列收入等，這種行為違背了稅收法律主義，違法地減輕了自己的納稅義務，減少了政府的財政收入，是稅法所禁止的行為，對偷稅者要追究法律責任。而稅收籌劃是在法律所許可的范圍內，對多種納稅方案(其中任何一個方案都是法律允許的，起碼是法律沒有明確禁止的)進行比較，按稅負最輕擇優選擇，不僅符合納稅人的利益，也體現了政府的政策意圖，是稅法所鼓勵與保障的。
(二)稅收籌劃與避稅的關系
稅收籌劃與避稅的關系則復雜一些。國內有學者認為兩者是完全不同的：稅收籌劃是合法的，體現了稅收的政策導向，而避稅則是利用稅法的漏洞來規避或減輕稅負，它雖不直接違法，但違背了立法的精神。我們認為，避稅和稅收籌劃兩者的關系是一種屬種關系，即避稅包括稅收籌劃。避稅可以分為合法避稅和非合法避稅兩類。合法避稅是指符合政府稅收立法意圖，以合法的方式比較決策，避重就輕，減少其納稅義務的行為。判斷避稅是否合法的依據就在于政府是否承認納稅人有權對自己的納稅義務、納稅地點進行選擇。合法避稅就是稅收籌劃。非合法避稅就是指偷稅、騙稅等違法行為，是不合法的。因此，避稅包括了稅收籌劃。
五、稅收籌劃可能承擔的法律責任
稅收籌劃是一種事先安排，其涉及許多不確定因素，這使得稅收籌劃具有較大的風險。籌劃者稍有不慎，就會使籌劃活動由合法走向非法，成為偷稅、漏稅、欠稅及騙稅行為，就要承擔法律責任。根據非法稅收籌劃行為的性質及后果，違法者應承擔的法律責任可分為刑事責任和行政責任。
刑事責任是指因違法籌劃而導致的稅收犯罪行為所應承擔的法律責任，主要是指《刑法》第三章第六節“危害稅收征管罪”中所確定的各種法律責任。本節從第201條起至第212條，共12個條文，規定了17個罪名。這些犯罪包括偷、抗、欠、騙稅方面的犯罪和增值稅專用發票方面的犯罪，其中大多數犯罪主體可以由單位構成。在對此類犯罪進行處罰時，刑法中除規定了對犯罪者處從拘役到有期徒刑、無期徒刑直至死刑的主刑外，還無一例外都規定了可處以罰金或沒收財產的附加刑。
行政責任是指籌劃者在籌劃過程中因違反稅收行政法規而應承擔的法律責任，這種違法行為違反了行政法規但還沒有達到觸犯刑法的程度，主要指《稅收征收管理法》第五章、《稅收征收管理法實施細則》第七章以及有關單行稅法中所規定的各種責任。從這些規定來看，行政責任的承擔方式主要有兩種，即罰款和加收滯納金。
