根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》的要求，企業(yè)現(xiàn)金流量表應(yīng)以直接法編制，同時(shí)在補(bǔ)充資料中運(yùn)用間接法，以本期凈利潤為起算點(diǎn)，調(diào)整不涉及現(xiàn)金的收入、費(fèi)用、營業(yè)外收支以及有關(guān)項(xiàng)目的增減變動(dòng)，計(jì)算并列示經(jīng)營活動(dòng)的現(xiàn)金流量。雖然在準(zhǔn)則指南中介紹了間接法的編制方法，但由于部分會計(jì)人員還不能全面熟練地對調(diào)整項(xiàng)目進(jìn)行分析，因此給現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的編制帶來一定難度。筆者在實(shí)踐工作中，總結(jié)出一套用間接法編制現(xiàn)金流量表的方法，即運(yùn)用調(diào)整分錄推算間接法調(diào)整項(xiàng)目金額的方法，現(xiàn)介紹如下：

一、運(yùn)用調(diào)整分錄推算間接法調(diào)整項(xiàng)目金額法的依據(jù)

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》規(guī)定在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，可以采用工作底稿法或T形賬戶法。這兩種方法均要編制調(diào)整分錄，且調(diào)整分錄借貸的對象均是會計(jì)報(bào)表（資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表和現(xiàn)金流量表）項(xiàng)目，而不是普通意義上的會計(jì)科目。我們可以針對調(diào)整分錄的特點(diǎn)，進(jìn)行分析。

在編制調(diào)整分錄的過程中，如果我們把涉及到利潤表損益類項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目的分錄挑選出來，合并成一個(gè)匯總調(diào)整分錄，則這個(gè)匯總調(diào)整分錄仍將保持借貸平衡，并不難判定：此匯總調(diào)整分錄中，所有利潤表損益類項(xiàng)目金額之和（貸方金額減借方金額）等于企業(yè)本期“凈利潤”，所有現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目金額之和（貸方金額減借方金額）等于“經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”，而這兩個(gè)金額正是現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料中間接法列示內(nèi)容的首行和末行。由于間接法遵循“凈利潤+調(diào)整項(xiàng)目=經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”的等式，匯總調(diào)整分錄也遵循借貸平衡規(guī)范，所以匯總調(diào)整分錄中，除利潤表損益類項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目之外的其他項(xiàng)目金額之和（貸方金額減借方金額），必然等于間接法中的調(diào)整項(xiàng)目金額之和。

依據(jù)上述原理，我們就可以用調(diào)整分錄去推算間接法調(diào)整項(xiàng)目的金額。

二、方法介紹：

（一）編制程序

第一步，在編制調(diào)整分錄過程中，將涉及到利潤表損益類項(xiàng)目或現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目的分錄挑選出來；

第二步，設(shè)計(jì)現(xiàn)金流量表間接法工作底稿（樣式見下例），并將利潤表上“凈利潤”項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表主表上“經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”的金額，直接過入間接法工作底稿的“凈利潤”欄和“經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”欄；

第三步，對挑選出來的調(diào)整分錄，剔除利潤表損益類項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目后，進(jìn)行逐項(xiàng)分析，并將金額過入間接法工作底稿調(diào)整項(xiàng)目的“調(diào)整分錄”欄；

第四步，計(jì)算間接法工作底稿“調(diào)整分錄”欄，用貸方減去借方，得出各調(diào)整項(xiàng)目的“計(jì)算數(shù)”；

第五步，將間接法工作底稿的“計(jì)算數(shù)”欄金額填入現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料。

（二）應(yīng)用舉例

沿用現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則指南的例題（由于篇幅所限，例題資料和調(diào)整分錄略），具體闡述該方法的運(yùn)用。

在25筆調(diào)整分錄中，涉及利潤表損益類項(xiàng)目或現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目的調(diào)整分錄有：（1）、（2）、（3）、（4）、（5）、（6）、（7）、（8）、（9）、（10）、（11）、（12）、（14）、（16）、（18）、（19）、（20），計(jì)17筆。

首先，將利潤表“凈利潤”237 901和現(xiàn)金流量表主表“經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”381 145過入間接法工作底稿“凈利潤”和“經(jīng)營活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量凈額”計(jì)算數(shù)欄。然后，對除利潤表損益類項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目之外的各項(xiàng)目分析如下：

第（1）筆調(diào)整分錄，應(yīng)收賬款300 000過入“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）”借方；應(yīng)收票據(jù)200 000過入“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）”貸方；應(yīng)交稅金51 000過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”資方。

第（2）筆調(diào)整分錄，應(yīng)付票據(jù)100 000過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”借方；存貨5 300過入“存貨的減少（減：增加）”貸方。

第（3）、（4）、（5）筆調(diào)整分錄，除利潤表損益類項(xiàng)目和現(xiàn)金流量表經(jīng)營活動(dòng)現(xiàn)金流量類項(xiàng)目外，無其他項(xiàng)目，不予分析。

第（6）筆調(diào)整分錄，預(yù)提費(fèi)用11 500和長期借款10 000過入“財(cái)務(wù)費(fèi)用”貸方。

第（7）筆調(diào)整分錄，投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——分得股利或利潤收到的現(xiàn)金30 000、投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——收回投資所收到的現(xiàn)金16 500過入“投資損失（減收益）”借方；短期投資15 000過入“投資損失（減收益）”貸方。

第（8）筆調(diào)整分錄，應(yīng)交稅金102 399過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”貸方。

第（9）筆調(diào)整分錄，投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——處置固定資產(chǎn)收到的現(xiàn)金300 000累計(jì)折舊150 000過入“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)損失（減收益）”借方；固定資產(chǎn)400 000過入“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)損失（減收益）”貸方。

第（10）筆調(diào)整分錄，投資活動(dòng)現(xiàn)金流量——處置固定資產(chǎn)收到的現(xiàn)金300、累計(jì)折舊180 000過入“固定資產(chǎn)報(bào)廢損失”借方；固定資產(chǎn)200 000過入“固定資產(chǎn)報(bào)廢損失”貸方。

第（11）筆調(diào)整分錄，壞賬準(zhǔn)備900過入“計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備或轉(zhuǎn)銷的壞賬”貸方。

第（12）筆調(diào)整分錄，待攤費(fèi)用100 000過入“待攤費(fèi)用攤銷”貸方。

第（14）筆調(diào)整分錄，累計(jì)折舊100 000過入“固定資產(chǎn)折舊”貸方。

第（16）筆調(diào)整分錄，無形資產(chǎn)60 000過入“無形資產(chǎn)攤銷”貸主。

第（18）筆調(diào)整分錄，兩筆應(yīng)付工資300 000分別過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”借方和貸方。

第（19）筆調(diào)整分錄，應(yīng)付福利費(fèi)42 000過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”貸方。

第（20）筆調(diào)整分錄，應(yīng)交稅金239 555過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”借方；應(yīng)交稅金161 500過入“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”貸方。

也許大家注意到，其結(jié)果和現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則指南中的例題答案略有不同，其原因是在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——現(xiàn)金流量表》發(fā)布后，財(cái)政部對現(xiàn)金流量表增值稅項(xiàng)目進(jìn)行了簡化，取消了“補(bǔ)充資料”中的“增值稅增加凈額（減：減少）”項(xiàng)目，增值稅有關(guān)內(nèi)容分別在“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目的減少（減：增加）”項(xiàng)目和“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目的增加（減：減少）”項(xiàng)目反映，同時(shí)根據(jù)具體準(zhǔn)則執(zhí)行情況增列了“長期待攤費(fèi)用攤銷”、“預(yù)提費(fèi)用”、“遞延稅款貸項(xiàng)（減借項(xiàng)）”等項(xiàng)目，并對某些項(xiàng)目的名稱進(jìn)行了修改。

綜上所述，運(yùn)用現(xiàn)金流量表間接法簡便方法，降低了現(xiàn)金流量表補(bǔ)充資料的編制難度，解決了調(diào)整項(xiàng)目中難度較大的“經(jīng)營性應(yīng)收項(xiàng)目減少（減：增加）”和“經(jīng)營性應(yīng)付項(xiàng)目增加（減：減少）”的計(jì)算問題，進(jìn)行項(xiàng)目分析時(shí)也非常簡化直觀，只要做到對調(diào)整分錄的挑選和歸納不重不漏，可以確保準(zhǔn)確平衡。